Kế toán hợp nhất kinh doanh theo phương pháp kq bongdaso
Kế toán hợp nhất kinh doanh là việc các đơn vị kế toán mới ghi nhận kịp thời, chính xác, giá phí hợp nhất kinh doanh của các thương vụ hợp nhất. Phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh được nghiên cứu trên quan điểm chuẩn mực kế toán quốc tế về hợp nhất kinh doanh qua các thời kỳ. Các thương vụ hợp nhất kinh doanh có đặc điểm khác nhau, vì vậy dựa trên đặc điểm hợp nhất mà các đơn vị kế toán có thể lựa chọn phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh (gồm phương pháp gộp chung hoặc phương pháp kq bongdaso). Bài viết tập trung làm rõ phương pháp nghiên cứu hợp nhất kinh doanh theo phương pháp kq bongdaso. Phương pháp kq bongdaso dựa vào giả định rằng, sự hợp nhất doanh nghiệp là một sự giao dịch mà trong đó tài sản được chuyển giao, nợ phải trả phát sinh; hoặc vốn được phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát tài sản thuần và hoạt động của doanh nghiệp khác.
Các bước cụ thể của kế toán hợp nhất kinh doanh theo phương pháp kq bongdaso
Xác định bên kq bongdaso
“Đối với mỗi vụ hợp nhất kinh doanh, một trong các bên hợp nhất sẽ được xác định là bên kq bongdaso”. Bên kq bongdaso là bên nắm quyền kiểm soát của bên bị kq bongdaso. Quyền kiểm soát được xem là hiện hữu, khi công ty mẹ sở hữu trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các công ty con nhiều, có trên 50% quyền biểu quyết trong một công ty khác; ngoại trừ một số trường hợp đặc biệt như:
- Quyền của công ty mẹ nắm giữ nhiều hơn 50% quyền biểu quyết nhờ vào thỏa thuận với các nhà đầu tư khác.
- Quyền chỉ định hoặc miễn nhiệm phần lớn các thành viên, quyền bỏ đa số các cuộc họp của Hội đồng quản trị hoặc các cấp quản lý tương đương trong công ty con.
Xác định ngày kq bongdaso
Bên kq bongdaso cần thiết phải xác định ngày kq bongdaso, cụ thể là ngày bên kq bongdaso nắm rõ quyền kiểm soát của bên bị kq bongdaso. Thông thường, ngày bên kq bongdaso nắm quyền kiểm soát của bên bị kq bongdaso là ngày có giá trị pháp lý. Bởi vì, bên kq bongdaso đã thanh toán để có được các tài sản có thể xác định được và các khoản nợ phải trả mà bên bị kq bongdaso gánh chịu.
Ghi nhận và xác định giá phí hợp nhất kinh doanh theo phương pháp kq bongdaso
- Nguyên tắc ghi nhận:Tại thời điểm kq bongdaso, bên kq bongdaso phải ghi nhận các tài sản kq bongdaso có thể xác định được, “nợ phải trả” phải gánh chịu và lợi ích của các cổ đông thiểu số trong bên bị kq bongdaso và ghi nhận tách biệt với lợi thế thương mại.
- Điều kiện ghi nhận:Việc xác định các tài sản kq bongdaso có thể xác định được và các khoản “nợ phải trả” phải gánh chịu căn cứ theo định nghĩa, điều kiện ghi nhận tài sản cũng như nợ phải trả được quy định trong lập và trình bày báo cáo tài chính tại ngày kq bongdaso.
- Nguyên nhân đánh giá:Bên kq bongdaso cần phải xác định giá trị của các tài sản kq bongdaso có thể xác định được và các khoản “nợ phải trả” phải gánh chịu tại ngày kq bongdaso theo giá trị hợp lý của chúng.
Lợi thế thương mại và phân bổ lợi thế thương mại
- Phương pháp xác định:Lợi thế thương mại được xác định là chênh lệch vượt trội của giá trị hợp lý tại ngày kq bongdaso của các khoản thanh toán; giá trị khoản lợi ích của các cổ đông thiểu số trong bên bị kq bongdaso và giá trị hợp lý tại ngày kq bongdaso của khoản lợi ích trong bên bị kq bongdaso mà bên kq bongdaso đã có được trước đó (Hợp nhất kinh doanh nhiều giai đoạn), với giá trị thuần tại ngày kq bongdaso của các tài sản có thể xác định được và “nợ phải trả” phải gánh chịu.
Mặc dù trường hợp thương vụ hợp nhất kinh doanh không dẫn đến hình thành quan hệ công ty mẹ, công ty con hoặc dẫn đến quan hệ mẹ - con, thì phần nào tác động đến việc xác định lợi thế thương mại như trên. Tuy nhiên, với quan điểm lợi thế thương mại chỉ xác định tương ứng với phần lợi ích của công ty mẹ (công ty mẹ là đơn vị kq bongdaso, cổ đông thiểu số không phải là đơn vị kq bongdaso), không nhất thiết phải xác định lợi thế thương mại tương ứng với lợi ích của cổ đông thiểu số. Công thức xác định như sau:
Ngược lại, có quan điểm lại cho rằng, cả cổ đông thiểu số và công ty mẹ đều là những chủ sở hữu của công ty con, do vậy công ty mẹ được phân bổ lợi thế thương mại, lợi ích của cổ đông thiểu số theo đó cũng phải được phân bổ như lợi thế thương mại. Công thức xác định như sau:
- Ghi nhận và phân bổ lợi thế thương mại:Lợi thế thương mại được trình bày như một khoản mục tài sản trên bảng cân đối kế toán, bởi lợi thế thương mại là một khoản mang lại lợi ích kinh tế trong tương lai cho doanh nghiệp, cho dù khoản mục này không được tách rời riêng biệt. Sau khi được ghi nhận như một khoản mục tài sản, lợi thế thương mại có thể được phân bổ dần, tính vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ.
Thu nhập do kq bongdaso theo giá thỏa thuận
Trong một số trường hợp, bên kq bongdaso sẽ có một khoản thu nhập kq bongdaso theo giá thỏa thuận, khi giá trị lợi thế thương mại âm. Nghĩa là, bên kq bongdaso sẽ ghi nhận khoản thu nhập này vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Tuy nhiên, trước khi ghi nhận bên kq bongdaso cần đánh giá lại quy trình xác định và ghi nhận thêm các tài sản kq bongdaso hoặc nợ phải trả chưa được xem xét.
Lợi ích của các cổ đông thiểu số trong bên bị kq bongdaso (nếu có)
Lợi ích của cổ đông thiểu số là một phần giá trị tài sản thuần tính theo giá trị hợp lý của công ty con; được xác định tương ứng cho các phần lợi ích không phải sở hữu của công ty mẹ. Có nhiều quan điểm khác nhau khi xác định lợi ích của cổ đông thiểu số, mỗi quan điểm đều dựa trên những căn cứ khác nhau:
- Quan điểm thứ nhất:Lợi ích của cổ đông thiểu số được xác định căn cứ vào vốn chủ sở hữu của công ty con theo giá trị ghi sổ và tỷ lệ lợi ích kinh tế của cổ đông thiểu số:
- Quan điểm thứ hai:Lợi ích của cổ đông thiểu số được xác định căn cứ vào giá trị hợp lý của vốn chủ sở hữu và tỷ lệ lợi ích kinh tế của cổ đông thiểu số:
- Các quyền được kq bongdaso lại:Quyền được kq bongdaso lại sẽ được ghi nhận là tài sản vô hình và được khấu hao theo thời gian còn lại của hợp đồng đã ký kết trước đó. Nếu quyền này được bán cho một bên thứ ba, bên kq bongdaso phải ghi nhận khoản lãi/lỗ trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, đó là chênh lệch giữa khoản tiền thu được với giá trị còn lại của tài sản vô hình.
- Nợ tiềm tàng:Sau thời gian ghi nhận ban đầu và đến khi khoản nợ tiềm tàng được thanh toán, xóa bỏ hoặc hết hạn, bên kq bongdaso cần phải đo lường giá trị của nợ tiềm tàng trong hợp nhất kinh doanh theo giá trị cao hơn.
Báo cáo tài chính
Báo cáo tài chính hợp nhất được lập khi quyền kiểm soát được thiết lập. Tùy theo hình thức hợp nhất kinh doanh của mỗi thương vụ hợp nhất kinh doanh phát sinh, báo cáo tài chính được lập sẽ khác nhau. Hiện nay có hai phương pháp hợp nhất báo cáo tài chính, đó là hợp nhất toàn bộ và hợp nhất theo tỷ lệ. Tuy nhiên, dù sử dụng phương pháp nào, thì khi trình bày và công bố thông tin trên báo cáo tài chính sau hợp nhất kinh doanh, bên kq bongdaso cũng phải công bố đầy đủ các thông tin hữu ích theo quy định của pháp luật và chế độ kế toán hiện hành.
Tài liệu tham khảo:
1. Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 25- Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con;
2. Báo cáo tài chính hợp nhất của tập đoàn, tổng công ty: 3 cấp độ sai phạm, đăng trên thời báo kinh tế: www.vneconomy.vn;
3. Richard E. Baker, Valdean C. Lembke, Thomas E. King (2002), Advanced financial accounting, McGraw-hill.
